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Riassunto Compendio di diritto tributario
Diritto tributario (76510)
Università di Bologna
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PARTE PRIMA. NOZIONI GENERALI. CAPITOLO PRIMO. Gli istituti. La nozione di tributo. Nel linguaggio comune e sono sinonimi. Nel lessico giuridico hanno invece significati differenti. In generale il tributo comporta il sorgere di In secondo luogo coattiva, sempre imposto con un atto possono esservi entrate pubbliche imposte coattivamente che non hanno carattere tributario (es. sanzioni), il fondamento giuridico del tributo sempre un atto Inoltre il fatto generatore del tributo un fatto economico. Dal punto di vista funzionale, il tributo realizza il concorso alla spesa pubblica. Un tributo essere istituito per fini fiscali (entrate degli enti pubblici) o per fini (dazi protettivi). Di regola non vi sono destinazioni prestabilite di queste risorse (eccezione: di La classificazione tradizionale: imposte, tasse, contributi. Tributo termine che comprende imposte, tasse e contributi. La scienza delle finanze distingue tra spese pubbliche indivisibili (finanziate dalle imposte) e spese pubbliche divisibili (finanziate dalle tasse). Diversi sono anche i presupposti. Presupposto un fatto economico posto in essere dal soggetto un evento cui sono estranei enti e pubbliche. Le imposte sono dovute a titolo di e sono commisurate alla dimensione economica del presupposto. Il presupposto della tassa invece un atto o pubblica (es. fruizione di un servizio pubblico). che distingue la tassa di diritto privato il suo regime giuridico: la prestazione imposta coattivamente una se ha base contrattuale, ha natura privatistica. Nella tassa non vi rapporto di tra pubblica e prestazione pecuniaria, ma un rapporto di (tasse dovute anche se il servizio non concretamente utilizzato). Vi sono canoni, tariffe, prezzi che devono essere corrisposti da chi fruisce di un servizio pubblico, ma non hanno la natura di tassa (non hanno natura fiscale, anche se riscossi con mezzi fiscali). Nella finanza locale, tasse e imposte possono essere sostituite con entrate non tributarie (canoni). Il nomen iuris non decisivo (il canone televisivo in nominato contributo quel tributo che ha come presupposto (es. incremento del valore degli immobili) che determinati soggetti ritraggono di pubblica destinata alla in modo indistinto. Le nozioni in uso nella giurisprudenza. La giurisprudenza costituzionale adotta una nozione di tributo ampia di quella tradizionale. Secondo la Corte costituzionale devono ricorrere due elementi: di un sacrificio economico individuale realizzata attraverso un atto autoritativo e la destinazione del gettito a copertura delle spese pubbliche. La giurisprudenza ordinaria considera tributarie tutte le prestazioni imposte in via coattiva, non rappresentino il corrispettivo di una prestazione impositore e siano destinate a finanziare spese pubbliche. Tale definizione rilevante nella delimitazione: delle controversie devolute alle commissioni di applicazione dello del di applicazione delle sanzioni della norma che concerne la degli fiscali e Il diritto tributario e le sue partizioni interne. Il diritto tributario per definizione quel settore che disciplina i tributi. Al suo interno troviamo tre tipi di norme. Le norme possono essere di disciplina sostanziale (riferite a presupposti, esenzioni, soggetti o formale. Alcune norme hanno una fiscale (che riguardano componenti positivi e deduzioni), altre extrafiscale. Le norme tributarie in materia di procedimenti sono considerate speciali rispetto alla disciplina generale: quindi, dove non dispongono le norme tributarie, valgono quelle del sistema generale di cui fanno parte (amministrativo, penale, CAPITOLO SECONDO. Le fonti. La riserva di legge. 23 della Costituzione dispone che prestazione personale o patrimoniale essere imposta se non in base a una e viene riservato al Parlamento il potere di disporre in materia delle entrate. La riserva di legge espressione di democrazia (il Parlamento eletto dal popolo, portatore degli interessi connessi alla redistribuzione del reddito). Per non si intende solamente una legge ordinaria, ma anche atti aventi forza di legge e leggi comunitarie. Le riserve di legge sono assolute se la disciplina di una materia rimessa solamente alla sono relative se la legge limitarsi a disciplinare le linee fondamentali richiesta infatti soltanto una legislativa dal contenuto minimo). La riserva di legge riguarda le norme di diritto sostanziale (che definiscono soggetti passivi, imponibile, aliquota, esenzioni, Una prestazione imposta nei casi in cui costituisce il corrispettivo di un servizio pubblico reso in regime di monopolio. In tali situazioni il cittadino libero di stipulare o meno il contratto, ma ha scarse di scelta (gli obblighi sono fissati unilateralmente). Le leggi tributarie dello Stato. Fonti del diritto tributario sono, come detto, le leggi e gli atti aventi forza di legge. Le leggi tributarie non possono essere approvate con leggi di bilancio (ha come unico oggetto la mera approvazione dello stesso) e non possono essere abrogate tramite referendum (demagogia, conseguenze gravi). Le disposizioni legislative che comprendono aiuti di Stato devono essere comunicate alla Commissione europea che le stesse compatibili o incompatibili con il regime del mercato comune (solamente dopo un giudizio positivo lo Stato membro autorizzato a procedere). Lo Statuto dei diritti del contribuente. Si tratta di disposizioni di varia forma e contenuto qualificate come principi generali tributario che possono essere abrogate o modificate solo espressamente (no in modo tacito o mediante leggi speciali). I Sono provvedimenti provvisori con forza di legge, che possono essere adottati dal Governo in casi eccezionali di urgenza. Se non sono convertiti in legge entro sessanta giorni perdono efficacia. Del decreto legge vi un uso frequente in materia tributaria: ad esempio, un tributo sui consumi deve essere immediato e non preannunciato, per evitare dei prodotti colpiti dal provvedimento adottato. utilizzato anche per provvedimenti o finalizzati a soddisfare le esigenze finanziarie dello Stato. La Corte costituzionale ha impedito la reiterazione dei decreti legge. In generale non si disporre con di nuovi tributi prevedere di tributi esistenti ad altre categorie di contribuenti. Competenza legislativa in materia di tributi regionali. La disciplina dei tributi regionali competenza legislativa regionale non in quanto residuale, ma in quanto strumentale alle funzioni materiali attribuite alle regioni. Infatti la riserva di legge ex art. 23 riserva statale e regionale. Secondo la Corte costituzionale da escludere attribuzione della competenza residuale delle materie non espressamente menzionate. Le regioni stabiliscono ed applicano tributi ed entrate propri, in armonia con la costituzione e secondo i di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario. I tributi regionali sono di tre tipi: tributi propri derivati, istituiti e regolati da leggi statali, il cui gettito attribuito alle le regioni possono, con propria legge, modificare aliquote e disporre esenzioni, detrazioni e deduzioni secondo criteri dettati dalla legge addizionali sulle basi imponibili dei tributi erariali: le regioni possono introdurre variazioni percentuali delle aliquote delle addizionali e possono disporre detrazioni e deduzioni entro i limiti fissati dalla legge tributi propri istituiti dalle regioni con proprie leggi in relazione ai presupposti non assoggettati ad imposizione erariale. Competenza legislativa in materia di tributi locali. Possono darsi, del coordinamento, tributi locali creati e disciplinati da leggi statali, seguite da leggi regionali e da regolamenti e leggi statali o regionali con norme primarie, seguite da regolamenti comunali attuativi. Le regioni sono dotate di legislativa e quindi possono disciplinare compiutamente, in via primaria, tributi propri. Gli enti locali, invece, devono operare in via secondaria, con norme attuative o integrative delle leggi statali o regionali (rispettando la riserva di legge). La legge primaria deve disciplinare almeno le caratteristiche basilari del tributo (nei suoi profili oggettivi e soggettivi) demandando disciplina alla fonte secondaria (espressione locale). In materia tributaria, lo Stato ha il compito di fissare del coordinamento del sistema tributario, sviluppato a livello statale e La regione a sua volta coordina il sistema tributario regionale e locale, del coordinamento fissato dallo Stato. Questo deve indicare quali oggetti imponibili e quali tipi di tributi sono riservati allo a quali compartecipano gli enti quali invece possono essere oggetto di legislazione regionale. La legge di coordinamento: individua tributi propri dei comuni e delle province, ne definisce i presupposti, soggetti passivi e basi stabilisce le aliquote di disciplina i tributi propri comunali e permette alle regioni di istituire nuovi tributi dei comuni, delle province e delle prevede che gli enti locali, nei limiti fissati, possano disporre del potere di modificare le aliquote dei tributi affidatigli da tali leggi e introdurre agevolazioni. I regolamenti delle regioni, delle province e dei comuni. Le regioni possono emanare regolamenti anche in materia tributaria (la regolamentare generale di province e comuni avere per oggetto le entrate tributarie). Gli enti locali non possono disporre in materia di fattispecie imponibili, soggetti passivi ed aliquota massima. Le convenzioni internazionali Nel diritto internazionale pubblico vi sono norme tributarie che derivano da chi le ratifica accoglie nel proprio ordinamento le disposizioni che contiene. incostituzionale la norma di legge che si pone in contrato con norme di convenzioni internazionali (che riguardano dazi, doppia imposizione dei redditi, successioni, Le di questi accordi sono diretti anche a realizzare una collaborazione tra fiscali di Stati diversi, la lotta e fiscale. Di regola, le norme delle convenzioni in quanto norme speciali, prevalgono sulle norme nei casi in cui la norma interna favorevole al contribuente rispetto a quella del trattato, si applica la norma interna. Le fonti comunitarie. essendo Stato membro della europea, ha trasferito parte dei suoi poteri normativi alla Inoltre la Costituzione afferma che legislativa esercitata dallo Stato, dalle Regioni nel rispetto della Costituzione, dei vincoli derivanti Secondo la Corte costituzionale, il rapporto fra ordinamento comunitario e ordinamento nazionale concepito di due ordinamenti distinti ma coordinati. Il giudice nazionale deve applicare le norme comunitarie nella disciplina di materie che competono comunitario, senza che sia necessario rivolgersi alla Corte costituzionale per dirimere il conflitto. I regolamenti comunitari sono delle leggi negli ordinamenti statali e sono direttamente applicabili (entrano in vigore in tutti gli stati Sono obbligatori in tutti i loro elementi. Le direttive vincolano gli stati membri per quanto riguarda il risultato da raggiungere, mentre rimessa alla dei singoli Stati dei mezzi per raggiungerlo. Esse sono uno strumento di legislazione indiretta che si concretizza attraverso norme di recepimento. Scaduto il termine entro cui gli Stati devono attuare la direttiva, le disposizioni precise acquistano efficacia diretta dello Stato inadempiente. Le decisioni sono atti comunitari simili ai provvedimenti amministrativi e hanno effetto diretto. Sono di particolare importanza le decisioni inerenti alla revoca di benefici fiscali considerati di non compatibili con quanto disposto dal Trattato. Anche le sentenze della Corte di giustizia hanno effetto diretto negli non per raccomandazioni e pareri non vincolanti. Efficacia delle norme tributarie nel tempo. Sono pubblicate nella Gazzetta ufficiale ed entrano in vigore a partire dal quindicesimo giorno successivo alla pubblicazione. A volte efficacia ed entrata in vigore non coincidono (gli effetti della stessa sono differiti o retroagiscono). La legge non dispone che per essa non ha effetto retroattivo. La regola generale (posta da legge ordinaria) dunque la Tale regola essere derogata da altre norme di non possibile farlo con regolamenti. La riguardare la fattispecie gli effetti od entrambi gli aspetti. Una volta individuato il momento in cui inizia di una legge, essere dubbio quale sia il trattamento giuridico di fatti o situazioni che avvengono in parte sotto di una legge in parte sotto della legge successiva. Di solito il legislatore risolve tali problemi con di norme apposite (c. diritto Al contrario, le norme procedimentali sono di si applicano anche ai procedimenti in corso di svolgimento al momento in vigore della nuova legge, relativi a fatti accaduti nel passato. Se stretta correlazione tra norme sostanziali di un tributo e norme relative alla sua applicazione le leggi procedimentali si applicano solo a fatti successivi in vigore della legge. Le norme contenute nello Statuto dei diritti del contribuente possono essere derogate o modificate solo da leggi generali (e non da quelle speciali). In generale le leggi cessano di essere efficaci delle leggi tributarie Non esistono criteri interpretativi peculiari al diritto tributario. Non esiste alcun canone che imponga preventivamente di preferire estensiva o restrittiva della materia imponibile. La giurisprudenza ritiene che le norme riferite ad agevolazioni ed esenzioni, essendo deroghe a regole generali, vanno interpretate restrittivamente. Riguardo alle leggi tributarie la dottrina si divisa in due correnti: la corrente risalto di adeguare la tassazione alla sostanza economica facendola prevalere sulla forma la corrente maggiormente rilevante la forma giuridica, per garantire la certezza del diritto. Una terza corrente, definita rappresenta un valido e moderato compromesso tra le due visioni, che privilegia della ratio del tributo ai fini (bisogna individuare il fenomeno economico, espressivo della contributiva, che il legislatore ha avuto di mira). letterale. deve operare con sottostando a vincoli ben precisi fissati dalle norme interpretative. In particolare, la legge non si attribuire ad essa altro senso che quello fatto palese dal significato proprio delle parole secondo la connessione di esse, e dalla intenzione del legislatore. Quindi il primo elemento su cui si basa il lavoro interpretativo il dato in questo senso occorre soffermarsi su problemi semantici. Se il legislatore non una definizione tecnica di un termine, questo va desunto dal significato nelle leggi i termini possono assumere significati tecnici a cui deve dare A volte il termine tecnico derivare da una definizione data dallo stesso legislatore essere riportato di un testo legislativo). Di uno stesso termine, poi, i diversi codici legislativi possono dare diversi significati: in questo caso la dottrina ha ritenuto che, quando la norma tributaria fa uso di termini propri di altri settori quel termine assunto nel diritto tributario con lo stesso significato che gli attribuito nel settore di provenienza. Le convenzioni internazionali, i testi multilingue e le traduzioni. I trattati devono essere interpretati secondo buona fede, alla luce del contesto, e dello scopo. Le diverse versioni linguistiche delle disposizioni comunitarie devono essere interpretate in modo uniforme. In caso di divergenze, la disposizione deve essere interpretata in funzione del sistema generale e delle della normativa di cui essa fa parte. adeguatrice. un testo normativo, si deve privilegiare conforme al testo gerarchicamente secondo questo criterio le leggi devono essere interpretate in modo da risultare conformi alle norme costituzionali. Secondo la Corte costituzionale, le questioni di possono essere sollevate solo dopo aver accertato di un iter interpretativo conforme alla Costituzione. Inoltre da privilegiare la alle convenzioni internazionali. Gerarchia tra i mezzi ermeneutici. Preminenza del dato letterale. Il giurista, nella sua interpretativa, si serve di diversi elementi. Se i risultati dei diversi seguiti sono convergenti, nulla questio. Dove la lettera della legge ambigua deve servirsi di altri elementi o strumenti dove non intervengono i normativi rientra nella avvalersi di un argomento a preferenza di un altro. Dove non operano regole legislative si affermano le dottrine, che indicano canoni e criteri da seguire (formalismo alla lettera e interpretazione sostanzialistica sensibile alla ratio della legge). In diritto tributario si constata tradizionalmente la prevalenza formalistico, giustificato con il richiamo alla del La giurisprudenza sembra seguire un procedimento per gradi: viene dato innanzitutto rilievo al criterio solo quando la lettera della legge non chiara, viene fatto ricorso ad altri criteri. I testi interpretativi. dottrinale opera di pratici e sovente contra fiscum. forense quella degli atti difensivi e dei pareri. Gli avvocati adottano o mutano di una disposizione a seconda del suo cliente. Chi fornisce pareri in materia fiscale, il significato di una disposizione deve preoccuparsi di additare soluzioni non rischiose, o risparmi di imposta non elusivi. Le leggi interpretative. Limiti costituzionali delle leggi interpretative. Anche il legislatore si fa interprete, quando, data una disposizione di dubbio significato, ne impone una determinata interpretazione. Le leggi interpretative riguardano di solito una disposizione di incerto imponendo una decisione, il legislatore di fatto elimina le alternative possibili, facendone sopravvivere una soltanto. Le disposizioni interpretative sono, per loro natura, retroattive. Il loro scopo di stabilire il significato di una precedente disposizione, e sarebbe illogico che la disposizione interpretata assuma significato solo a partire in vigore della legge interpretativa. importante distinguere tra disposizioni interpretative (retroattive) e disposizioni innovative (non retroattive). Tutte le volte che la disposizione preesistente sostituita da una nuova, non siamo in presenza di una disposizione interpretativa (che invece si giustappone a quella interpretata). Nella pratica, nuove disposizioni sostituiscono le disposizioni previgenti (che in sono nuove disposizioni, che non possono essere retroattive). Una disposizione che detta una interpretazione non riconducibile ad una delle alternative potenzialmente desumibili dal testo della disposizione interpretata, non propriamente interpretativa, ma innovativa. Lo scopo della nuova norma non tanto quello di rendere chiaro un testo oscuro, ma di modificare retroattivamente una data disciplina Vi sono limiti costituzionali che le leggi interpretative devono rispettare. Anche le leggi interpretative incontrano limiti della secondo la Corte costituzionale, di una legge costituisce principio generale al quale il legislatore deve in via di principio attenersi. 53 un limite alla delle leggi tributarie in quanto richiede che la contributiva sia attuale. Il legislatore incontra il limite dei giudizi in corso, se risulti che la legge sia maliziosamente diretta a orientare di specifici processi, o ad annullare decisioni passate in giudicato. Le circolari interpretative (e del contribuente). Di solito, di una nuova legge, finanziaria fa seguire una circolare, con la quale ne illustra agli uffici periferici il significato. finanziaria viene spesso sollecitata in relazione a casi la risposta a tali quesiti costituisce occasione per altri esercizi di interpretazione. che dar pregio alle interpretazioni ministeriali il fatto che le interpretazioni vengono eseguite da chi conosce la storia della disposizione da va comunque tenuto presente che le interpretazioni non provengono da un organo imparziale, ma dalla parte interessata a che le questioni dubbie siano risolte a suo favore. Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro richiesto dei doveri inderogabili di politica, economica e sociale. La giustificazione del dovere tributario risiede nel dovere di cui ognuno tenuto per il semplice fatto di essere un membro della Quindi la funzione dei tributi non solamente fiscale, ma anche extrafiscale. La finanza pubblica una finanza il tributo un mezzo di attuazione del principio di ed strumento per di fini sociali che la Costituzione assegna alla Repubblica (funzioni redistributive, fini di verso categorie svantaggiate, di incentivo o disincentivo di economiche o di particolari consumi, Il principio di contributiva. Se 53 Cost. non esistesse, il legislatore potrebbe comunque imporre tributi. Il principio sancito da tale articolo presenta un duplice significato normativo: da un lato specifica il dovere di contribuire alle spese pubbliche, quale dovere di tutti, in ragione della limita al tempo stesso sia il dovere di contribuire, sia il potere legislativo in materia fiscale. 53 Cost. una norma di garanzia per i soggetti passivi dei doveri tributari: il presupposto del tributo non essere un fatto qualunque, ma deve essere un fatto che esprima contributiva. Secondo la scienza delle finanze, i tributi possono fondarsi o sul principio del beneficio o sul principio di contributiva. Il primo implica che le spese pubbliche siano finanziate da chi ne fruisce (es. il secondo principio implica che le imposte siano poste a carico di chi ha attitudine a contribuire. contributiva significa economica, e quindi un fatto che esprime la contributiva del soggetto un fatto che esprime forza economica. Nozione soggettiva e nozione oggettiva di contributiva. Una corrente della giurisprudenza segue un orientamento garantista che adotta una nozione soggettiva di contributiva, vista come la effettiva soggettiva del contribuente a far fronte al dovere tributario, manifestata da indici rivelatori di ricchezza. Nella giurisprudenza costituzionale si riscontrare una visione oggettiva: la contributiva viene ravvisata in qualsiasi fatto economico, anche non espressivo soggettiva del contribuente obbligato. Quindi, in base a tale definizione trova giustificazione che assume come presupposto il valore lordo della produzione, a prescindere dal reddito, e colpisce anche imprese che chiudono in perdita. Non richiesto che il presupposto del tributo sia posto in essere dal soggetto ad esempio, sulle successioni a carico di tutti gli eredi. Indici diretti e indiretti di contributiva. Fatto direttamente espressivo di contributiva il reddito. Il reddito complessivo delle persone fisiche, al netto delle spese di produzione, e con un complemento di deduzioni (dal reddito) o detrazioni di particolari oneri, si presta , di ogni altra forma di ricchezza, a rispecchiare la contributiva complessiva delle persone fisiche. Sono considerati indici diretti di contributiva anche il patrimonio e gli incrementi di valore del patrimonio. Non tutti i consumi sono indici di contributiva: ci sono spese voluttuarie e spese di prima 10 La contributiva come limite quantitativo. Non indice di contributiva un reddito minimo e lede 53 Cost. ogni tributo la cui misura sia tale da incidere sul minimo vitale. 53 insito un limite massimo della misura del tributo. Rientra nella del legislatore fissare la misura del tributo, ma nei limiti della ragionevolezza, e tenendo conto di tutti i tributi che gravano su di una medesima manifestazione di ricchezza. Il requisito di Forfetizzazioni e principio nominalistico. Il collegamento tra fatto rivelatore di contributiva e tributo deve essere effettivo. Sono infatti state ritenute incostituzionali: la norma che imponeva un contributo minimo al servizio sanitario la norma che assumeva come base imponibile la superficie dei locali utilizzati la norma che imponeva di valutare le aziende agricole al lordo delle Sempre di frequente il legislatore tributario si avvale di norme che forfetizzano la quantificazione di un qualche elemento Il postulato dovrebbe rendere incostituzionali tali la giurisprudenza della Corte segue un indirizzo ed ha considerato costituzionalmente legittimo il sistema catastale, in quanto comporta la tassazione di un reddito medio ordinario. Il requisito di Limiti di dei tributi retroattivi. Oltre che effettiva, la contributiva deve essere il tributo, nel momento in cui trova applicazione, deve essere correlato ad una contributiva in atto, non ad una contributiva passata o futura. I tributi retroattivi sono in contrasto con il principio di contributiva se colpiscono fatti del passato che non esprimono una contributiva attuale. Si ammette che, in deroga al principio generale, il legislatore possa emanare norme retroattive, trovino giustificazione sul piano della ragionevolezza e non si pongano in contrasto con valori e interessi costituzionalmente protetti. Secondo la giurisprudenza costituzionale, i tributi retroattivi sono costituzionalmente legittimi se colpiscono fatti del passato che esprimono efficacia contributiva ancora attuale. riposto dal cittadino nel principio di e nella certezza del diritto non deve essere leso dal sopravvenire di tributi retroattivi non prevedibili (anche nel rispetto del principio di economica). Pagamenti anticipati rispetto al presupposto. Il requisito di impedisce al legislatore anche di imporre pagamenti anticipati dei tributi che si collegano a presupposti futuri. in il legislatore imporre pagamenti anticipati, ma necessario: che la fattispecie cui si collega il prelievo anticipato non sia del tutto avulsa dal che di versamento non sia che al prelievo anticipato si saldi la previsione di meccanismi di riequilibrio. contributiva e rimborso Il principio di contributiva riguarda la disciplina sostanziale dei tributi (presupposto, base imponibile, aliquota, soggetti passivi, diritto al rimborso e non le norme formali. contributiva e obblighi di terzi. 53 Cost. pone un requisito soggettivo: occorre che il presupposto indichi soggettiva del contribuente a concorrere alle spese pubbliche. Ed occorre che tributaria sia posta a carico di chi ha realizzato il presupposto del tributo. 11 Il precetto costituzionale dunque essere attuato ricorrendo ad un tributo a carattere progressivo che abbia valore caratterizzante di tutto il sistema tributario (ad esempio, Tutela fiscale e diritti inviolabili. Il dovere tributario un dovere inderogabile di a cui sono tenuti tutti, sia pure non oltre la misura della personale contributiva. fiscale il valore costituzionale che legittima le norme che tutelano il Fisco. Questa tutela coordinata con la tutela di altri costituzionali, tra cui quello di e non deve mai ledere i Trattati internazionali e Cedu. 117, comma 1, Cost., condiziona della legislativa dello Stato e delle regioni al rispetto degli obblighi internazionali, fra i quali rientrano quelli derivanti dalla Convenzione europea dei diritti le quali costituiscono fonte integratrice del parametro di La Corte di Strasburgo ha volte escluso dalle competenze della Cedu la tutela delle controversie fiscali (sottolineando invece la sua efficacia in ambito civile e penale). Si riconosce, la tutela della Cedu alle controversie sulle sanzioni amministrative applicate per violazioni tributarie. nazionale il principio di ragionevole durata del processo sancito in modo esplicito Cost. e non vi motivo per cui non debba applicarsi al processo tributario (si applica ad ogni processo, nessuno escluso). Sezione seconda comunitari) Le norme fiscali del Trattato. Il legislatore fiscale vincolato anche dal diritto comunitario. Il Trattato prevede che la abbia competenza generale in materia infatti le norme relative sono volte ad assicurare che il mercato comune abbia le caratteristiche di un mercato interno e che in esso vi sia un regime di libera concorrenza. In funzione dunque del mercato comune, 3 stabilisce il divieto, tra gli Stai membri, dei dazi doganali e delle restrizioni quantitative e delle merci e di ogni ostacolo alla libera circolazione di merci, persone, servizi e capitali. Ad esempio, del sistema normativo diretto a garantire la libera concorrenza, troviamo disposizioni che vietano agli Stati: di concedere alle imprese aiuti che possano falsare la di tassare le merci provenienti dai paesi comunitari in misura maggiore rispetto ai prodotti interni. 93 attribuisce al Consiglio il potere di armonizzare le legislazioni degli Stati membri in materia di imposte indirette. Tale disposizione ha lo scopo di eliminare le dei regimi fiscali nazionali, ma solo nella misura in cui necessario per assicurare ed il funzionamento del mercato interno ed un regime di libera concorrenza. non riguarda tutte le imposta, ma solo le imposte indirette. Per le imposte dirette, non espressamente prevista delle legislazioni nazionali, non stata ritenuta necessaria alla instaurazione del mercato interno. norma del Trattato riguardante le imposte dirette 293 che prevede che gli Stati avvieranno tra loro negoziati intesi a garantire della doppia imposizione fiscale della 13 Il principio di non discriminazione. Tra i generali espressi nel Trattato, ha un particolare rilievo per il diritto tributario il principio di non discriminazione in base alla Il principio di uguaglianza 3 Cost. e il principio comunitario hanno differente portata: il primo opera del nostro ordinamento e sancisce dei il secondo assicura di trattamento nei diversi ordinamenti nazionali ai cittadini Si consolidato in giurisprudenza il principio secondo cui non compatibile con il Trattato ogni discriminazione fiscale tra residenti e non residenti, sia che si tratti di persone fisiche, sia che si tratti di persone giuridiche. Le fondamentali. La libera circolazione dei lavoratori. Le leggi fiscali degli Stati membri debbono essere compatibili con le norme del Trattato che sanciscono la di circolazione dei lavoratori, la di stabilimento, la libera prestazione dei servizi e la di circolazione dei capitali. Residenti e non residenti sono assoggettai nei diversi ordinamenti a regimi fiscali diversi, in quanto i primi sono soggetti ad imposta illimitatamente, i secondi in modo limitato (per i redditi prodotti nello Stato). Infatti, nella maggior parte dei casi, il reddito percepito nel territorio di uno Stato da un non residente costituisce solo una parte del suo reddito complessivo. In linea di principio, le legislazioni che distinguono tra residenti e non residenti non violano il principio di uguaglianza. accadere che un soggetto produca la maggior parte del suo reddito in un Paese diverso da quello di residenza. La Corte ha fissato il principio che, quando un lavoratore produce la maggior parte del suo reddito in uno Stato in cui non residente, gli devono essere accordate le stesse attenuazioni del carico fiscale che sono concesse ai residenti (c. emersa una nozione economico sostanziale di residenza fiscale. La di stabilimento. La di stabilimento importa alle non salariate e al loro esercizio, la costituzione e la gestione di imprese alle condizioni definite dalla legislazione del paese di stabilimento nei confronti dei propri cittadini. La di stabilimento presenta due aspetti: essa comporta, da un lato, il diritto di esercitare economica in uno Stato membro diverso da quello (trasferendo da un Paese di stabilimento primaria) e, il diritto di aprire filiali, agenzie o succursali in un altro Paese membro di stabilimento secondaria). La di stabilimento secondaria deve essere garantita innanzitutto dallo Stato che non deve ostacolare il diritto delle residenti di stabilirsi anche in altri Stati. Inoltre, il Paese ospitante deve assicurare di trattamento tra residenti e stabili organizzazioni. La di prestazione dei servizi. La di prestazione dei servizi prevede il divieto di restrizioni alla libera prestazione dei servizi della nei confronti dei cittadini degli Stati membri stabiliti in un Paese della che non sia quello del destinatario della prestazione. Questa riguarda svolte in modo non permanente da chi stabilito in un Paese diverso da quello in cui il servizio reso. Il principio in esame ha un carattere residuale, in quanto opera quando non valgono le norme sulla libera circolazione delle merci, delle persone e dei capitali e riguarda servizi Sono state censurate dalla Corte le norme fiscali degli Stati che negavano o limitavano la di costi sostenuti per prestazioni rese da imprese non residenti. 14 gli aiuti indirizzati a promuovere la categorie di aiuti che siano determinate con decisioni del Consiglio. Gli Stati, prima di adottare un provvedimento a favore delle imprese, devono comunicare il progetto alla Commissione e non devono eseguirlo prima che questa si sia pronunciata. Se gli Stati concedono aiuti non notificati o non compatibili, la Commissione disporne la revoca ed ordinare il recupero (ad esempio, restituzione della somma e di eventuali interessi). PARTE SECONDA. STRUTTURA CAPITOLO QUINTO. tributaria. Tipologia delle norme tributarie. Occorre distinguere tra norme tributarie sostanziali e norme tributarie formali. Le prime disciplinano tra di esse, occorre poi distinguere le norme che disciplinano le fattispecie, da quelle che stabiliscono gli effetti. Gli effetti della fattispecie tributaria sono di diritto sostanziale e di diritto formale. Lo Stato assume una duplice veste: titolare di poteri autoritativi ed titolare di un diritto di credito. Effetto principale della fattispecie tributaria. Il verificarsi della fattispecie non sempre determina, di per il sorgere tributaria. Occorre insomma distinguere nettamente, da un lato, il presupposto (la fattispecie imponibile), cui si collega tributaria, e, le altre fattispecie, produttive di altri effetti. Molteplici sono gli obblighi formali: tali obblighi possono essere anche indipendenti rispetto tributaria. Vi sono dunque da esaminare i poteri di cui dotata finanziaria, le forme di questi poteri. La disciplina tributaria. tributaria di diritto pubblico e, quando la disciplina tributaria presenta delle lacune, colmarla ricorrendo alle norme del codice civile, ma solo se ricorrono i presupposti Devono verificarsi le seguenti condizioni: la disciplina tributaria presenta lacune le norme del codice civile sono suscettibili di essere estese oltre del diritto le norme del codice civile sono compatibili con le del diritto tributario. Spesso si ricorre a norme del codice civile in tema di interessi, decadenza e prescrizione. tributaria come obbligazione legale. tributaria legale. A differenza di quel che accade per le obbligazioni del diritto privato, nulla della disciplina tributaria essere determinato dalla delle parti. La stessa Amministrazione finanziaria, pur dotata di poteri autoritativi, non dispone di i suoi poteri sono vincolati. tributaria. Tra i modi di estinzione tributaria non vi la novazione la remissione del debito: finanziaria non disporre dei suoi crediti del potere impositivo. Il principio tributaria non osta a che finanziaria riconosca totale o parziale impositivo, e lo ritiri in via di 16 autotutela, determinando la cessazione della materia del contendere e del processo pendente. A parte il pagamento, i tributi possono estinguersi mediante compensazione, ma nei limiti previsti espressamente dalle norme tributarie. Il presupposto. La fattispecie che vita variamente denominata: presupposto, fatto imponibile, etc. Il presupposto che determina il sorgere tributaria principale del presupposto). Il presupposto connotato dal legislatore sotto diversi profili: oggettivo, soggettivo, spaziale e temporale. Presupposto e oggetto sono nozioni differenti: il primo preferito nei discorsi giuridici, mentre usato con significato economico. Imposte dirette e reali e personali. Le classificazioni correnti hanno come riferimento il presupposto. Una nota distinzione quella fra imposte dirette ed indirette: le prime sono quelle che colpiscono il reddito o il patrimonio, le seconde sono tutte le altre. La denominazione trae origine dal fatto che le imposte dirette colpiscono una manifestazione diretta di contributiva, le altre una manifestazione indiretta. Le formule infine, sono finalizzate a identificare discipline comuni in materia di accertamento, riscossione, sanzioni, etc. Le imposte sul reddito sono ulteriormente distinte in personali e reali, a seconda che abbia o no rilievo qualche elemento che attiene la persona (ad esempio, la situazione familiare) del soggetto passivo (come per Imposte istantanee e periodiche. La fattispecie essere costituita da un fatto istantaneo o da un fatto di di qui la distinzione tra imposte istantanee e periodiche. Le imposte istantanee hanno per presupposti fatti istantanei: per ogni singolo avvenimento sorge una distinta obbligazione (ad esempio, le imposte sul patrimonio in un dato istante, imposta i registro, imposta sulle successioni, Sono periodiche le imposte che hanno come presupposto una fattispecie che si prolunga nel tempo, per cui assume rilievo giuridico un insieme di fatti che si collocano in un dato arco temporale (ad esempio le imposte sui redditi). Il rapporto obbligatorio delle imposte periodiche non un di un ad esecuzione si applica un termine di prescrizione di dieci anni. Il suo ripetersi periodicamente un suo aspetto normale. Ciascuna imposta periodica determinata dai fatti che si sono verificati che si sono verificati nel singolo periodo ma non significa netta cesura tra i fatti di ciascun periodo: ad esempio, in materia di redditi sono numerosi i fatti ad efficacia pluriennale. Le imposte sul patrimonio hanno come riferimento il patrimonio di un dato istante di tempo. Lo dei diritti del prevede che le modifiche della disciplina delle imposte periodiche si applicano solo a partire dal periodo successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono. Agevolazioni, esenzioni ed esclusioni. essere definita agevolazione, o aiuto fiscale, ogni tipo di norma che, in deroga a quanto previsto in via ordinaria, riduce il peso (esenzioni, deduzioni, detrazioni, Le esenzioni sono enunciati normativi che sottraggono del tributo fattispecie che invece sono imponibili in base alla definizione generale del presupposto. 17 impedire ai contribuenti di utilizzare lo strumento previsto dalla fattispecie supplementare per fini di elusione. Fattispecie sovrapposte. Vi sovrapposizione di fattispecie quando la fattispecie imponibile di un tributo viene usata come fattispecie di imposta, detta figlia denominata addizionale (ad esempio, le addizionali comunali, provinciali e regionali sono applicate alla stessa base imponibile Fattispecie alternative e fattispecie condizionali. Si hanno fattispecie alternative quando un fatto, che di regola, presupposto di applicazione di una imposta, non lo allorquando soggetto ad altra imposta. darsi, che la sovrapposizione di fattispecie non determini di imposte, ma di una sola imposta e la non applicazione tributo. della fattispecie imponibile essere sottoposta a condizione, sospensiva della condizione determina il sorgere del debito o risolutiva (estingue il debito Non bisogna confondere in cui la fattispecie tributaria sia soggetta a condizione con il caso in cui soggetta a condizione la fattispecie sottostante (ad esempio, il negozio giuridico), sebbene possa darsi che il legislatore tributario dia forma condizionale alla fattispecie tributaria proprio la fattispecie sottostante soggetta a condizione. Anche le agevolazioni fiscali possono essere sottoposte a condizione (sospensiva o risolutiva). La condizione risolutiva fa cessare rendendo dovuto il pagamento Se la condizione sospensiva, vi dapprima una situazione di pendenza, che atteggiarsi in modi diversi. darsi che, durante la pendenza, il contribuente di essere soggetto ad imposta. essere eventualmente prevista retroattiva della condizione e, quindi, il diritto al rimborso di quanto pagato. Se la condizione non si di operare il regime di favore e dovuta Vi sono poi casi in cui prevede che le agevolazioni fiscali operino in via provvisoria, in presenza di determinati presupposti, per poi consolidarsi solo se, entro limiti temporali predeterminati, si verifichino altri eventi. Sia nel caso di condizione sospensiva, sia nel caso di condizione risolutiva, la perdita del beneficio una conseguenza di una fattispecie distinta da quella tipica, che ordinariamente segna la nascita del tributo. Ne discende che il tributo si rende dovuto solo quando vengono meno i presupposti del trattamento di favore. Calcolo La base imponibile. La quantificazione del debito dipende dalla base imponibile e dal tasso: si calcola applicando un tasso alla base imponibile. La base imponibile concettualmente diversa dal che provoca del tributo, mentre la base imponibile ne determina la misura. aversi identificazione o sovrapposizione di concetti: il reddito, ad esempio, al tempo stesso presupposto e base imponibile. La base imponibile costituita, nella maggior parte delle imposte, da una grandezza monetaria. In materia di imposte dirette, la base imponibile un importo netto, pari a che residua dopo aver applicato al reddito tutte le deduzioni e riduzioni previste. La base imponibile in molti casi una somma algebrica di elementi positivi e in altri casi, un importo unitario, senza deduzioni. 19 Il legislatore non si limita a stabilire quale sia la base imponibile di un tributo, ma detta anche norme che fissano la composizione della base imponibile ed i criteri di valutazione. Le deduzioni della base imponibile possono dipendere o da ragioni di tecnica tributaria o da ragioni extrafiscali (ad esempio, agevolative). La base imponibile essere costituita anche da cose, misurate secondo le loro caratteristiche di misura e peso, o considerate nella loro (ad esempio, le accise). Il tasso. liquidata applicando un tasso alla base imponibile. Il tasso essere fisso o variabile. Si ha il primo quando predeterminata in una somma fissa (ad esempio, fissa di registro). Il sistema prevalente quello del tasso variabile, costituito, quando la base imponibile una grandezza monetaria, da una aliquota, che essere fissa o progressiva. Nel caso di imposta proporzionale, non muta con il variare della base imponibile. Vi sono diverse tecniche con cui essere resa progressiva: vi una per classi, una per scaglioni, una continua ed una per detrazione. adottata la per scaglioni. Le imposte sono regressive quando diminuisce con della base imponibile. La misura inoltre, dipendere da situazioni personali o familiari del debitore. Vi possono essere, nella disciplina di una medesima imposta, aliquote fisse: il caso, ad esempio, di registro (ove vi sono aliquote diverse a seconda del tipo di atto tassato), o sul valore aggiunto (ove si hanno aliquote diverse per gruppi di beni e servizi). La delle aliquote dipendere tanto da motivi tributari (sulla base della contributiva) quanto da ragioni extrafiscali (per fini agevolativi). CAPITOLO SESTO. I soggetti passivi. Contribuente e domicilio fiscale. Il termine non un termine indica il soggetto passivo di rapporti tributari. Ogni contribuente ha il distinto dalla delle imposte sui redditi, una nozione di diritto tributario sostanziale, che determina la tassazione in Italia della dei redditi del residente, anche se prodotti Il domicilio fiscale, invece, una nozione di diritto formale, che risolve problemi di competenza territoriale. Il domicilio fiscale dei residenti nel comune in cui sono per le e per gli enti nel comune in cui hanno la sede legale. Il comune di domicilio fiscale di un contribuente determina la competenza che deve controllare la posizione fiscale di quel contribuente. La tributaria. Oltre alle persone fisiche ed agli enti collettivi dotati di giuridica, possono essere titolari di situazioni giuridiche anche dei soggetti non dotati di (come le associazioni non riconosciute). La tributaria. Le diverse situazioni passive, che scaturiscono dalle fattispecie tributarie, possono far capo ad una di soggetti passivi. trattarsi di obblighi formali o e ricorre la figura solidale in senso tecnico solo quando soggetti sono tenuti in solido ad adempiere tributaria. Vale per la passiva tributaria la definizione 1292 cod. civ., secondo cui in solido quando debitori sono obbligati tutti per la medesima prestazione, in 20
Riassunto Compendio di diritto tributario
Course: Diritto tributario (76510)
University: Università di Bologna
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