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SANZIONI PENALI
Le ipotesi di reato sono codificate nel D 74/2000 (legge sui reati tributari). Nel capo I del secondo titolo del D 10 marzo 2000, n. 74 sono disciplinati i delitti in materia di dichiarazione, quattro fattispecie accumunate dall’elemento soggettivo qualificato: infatti, sono punibili solo a titolo di dolo specifico di evasione diretta.
ART - DICHIARAZIONE FRAUDOLENTA MEDIANTE USO DI FATTURE O ALTRI
DOCUMENTI PER OPERAZIONI INESISTENTI: la condotta consiste nella presentazione di una dichiarazione annuale (per imposte sui redditi o IVA) che presenta elementi passivi fittizi (costi che non esistono). Ai fini dell’integrazione della fattispecie la condotta deve essere seguita dall’utilizzo di documenti fiscali che attestano operazioni in realtà mai poste in essere. Il reato è punito a prescindere dalla riuscita della condotta fraudolenta e quindi il reato si realizza a prescindere dall’effettiva evasione di imposta. Il reato è punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi fino ad un massimo di 8 anni.
A fattor comune, si osservi come il bene giuridico protetto dalle fattispecie criminose in commento sia costituito dal corretto funzionamento del sistema tributario nel suo complesso, individuabile in una combinazione di interessi:
2)il corretto esplicarsi della funzione di accertamento da parte degli organi a ciò preposti, ovvero della esatta ricostruzione della posizione fiscale.
1)l’integrità patrimoniale dello Stato, garantita dalla regolare riscossione delle imposte dovute dal contribuente.
Soggetti attivi
Va, pertanto, osservato come la categoria in questione sia alquanto ampia, rientrandovi anche chi non è tenuto per legge alla tenuta delle scritture contabili e, quindi, anche il contribuente non imprenditore che detiene la documentazione falsa con finalità probatorie, da esibire all’Amministrazione finanziaria, in occasione del controllo (sia formale che sostanziale) sulla dichiarazione presentata ai fini dell’Irpef.
pur essendo utilizzata la locuzione “chiunque”, possiamo far rientrare la fattispecie in esame tra i “reati propri”, nel senso che il soggetto attivo deve rivestire la qualità di “contribuente ai fini delle imposte dirette o dell’IVA”, ovvero anche di amministratore, liquidatore o rappresentante di società, enti o persone fisiche.
Elemento soggettivo
oltre al dolo generico consistente nella coscienza e volontà di presentare una dichiarazione “inquinata” da elementi fraudolenti documentati da fatture o documenti analoghi, viene espressamente richiesta la presenza del dolo specifico, rappresentato dal fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto (cd. dolo specifico)
Oggetto materiale
OPERAZIONI
OGGETTIVAMENTE
INESISTENTI: L’ipotesi ricorre quando vengano fatturate operazioni che in realtà non sono mai intercorse tra le due parti (inesistenza totale), ovvero sono state effettuate in misura inferiore a quella certificata (inesistenza parziale).
L’oggetto materiale del delitto è rappresentato dalle fatture o documenti equipollenti relativi ad operazioni inesistenti. La nozione viene precisata alla lett. a) dell’art. 1 per cui si possono verificare due diverse situazioni:
OPERAZIONI SOGGETTIVAMENTE INESISTENTI: L’ipotesi ricorre quando la cessione di beni o la prestazione di servizi è realmente avvenuta, ma tra soggetti diversi da quelli indicati in fattura. La fattispecie, generalmente, si realizza qualora il cessionario o il committente acquisisca un bene o un servizio inerente la propria attività (d’impresa o professionale) da un soggetto (effettivo cedente o prestatore) che, per qualche motivo (mancanza di una posizione Iva attiva, merce rubata, soggetto fallito, volontà di agire come “evasore totale”) non può (o non vuole) emettere il documento fiscale con a proprio nome e, pertanto, consegna al cliente (ai fini della detrazione dell’Iva e della deduzione del costo) una fattura soggettivamente falsa, poiché emessa con intestazione di altro soggetto, effettivamente titolare di partita Iva che, a sua volta, potrebbe essere completamente estraneo ai fatti, ma più spesso risulta complice della medesima frode (beneficiandone in una qualche misura, per precedenti accordi con il reale cedente o prestatore). Ovviamente, il cedente/prestatore “apparente” ometterà ogni adempimento previsto ai fini fiscali o, comunque, non verserà alcuna imposta all’erario (altrimenti, verrebbe meno il fine
Soglie di rilevanza penale: Tra gli elementi costitutivi sotto il profilo oggettivo del reato (come affermato anche nella relazione governativa di accompagnamento al decreto) il delitto in questione contempla il superamento congiunto di una duplice soglia, per cui si perfeziona solo qualora:
- l’imposta evasa sia > a 30 €, con riferimento a ciascuna delle singole imposte,
- l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, sia > al 5% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, sia > a 1.500 €; oppure l’ammontare complessivo dei crediti e delle ritenute fittizie in diminuzione dell'imposta, sia superiore al 5% dell'ammontare dell'imposta medesima o comunque a 3mila €.
Consumazione del reato: è reato istantaneo. Il delitto si perfeziona nel momento della presentazione della dichiarazione fraudolenta (ossia, generalmente, quello della trasmissione telematica), entro i termini di legge, ovvero con un ritardo non superiore a 90 giorni. Ed è reato di danno, essendo richiesto l’accertamento del superamento di una determinata soglia di imposta evasa, congiuntamente al superamento di una soglia relativa agli elementi contabili sottratti ad imposizione, ovvero relativa a crediti o ritenute.
Sanzione: Reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni (per le dichiarazioni presentate entro il 23/12/2019). Il delitto, per le dichiarazioni presentate a partire dal 24/12/2019, sarà punito con la pena della reclusione da 3 a 8 anni.
ART – IL REATO DI DICHIARAZIONE INFEDELE: 3° fattispecie a tutela della veridicità della dichiarazione fiscale. La pena prevista è quella che va da 1 anno fino a 3 anni di reclusione per chiunque dichiari elementi attivi per un ammontare inferiore oppure elementi passivi fittizi.
Ci sono 2 condizioni oggettive di punibilità: evasione superiore ai 50mila € e omissione elementi
attivi > al 10% o in termini assoluti di 2 milioni€.
Per la realizzazione della fattispecie la condotta deve consistere nell’indicazione mendace dei componenti attivi e passivi che portano ad eludere il Fisco. Si differenzia dalla dichiarazione fraudolenta perché qui non vi è contabilità truccata a supporto della dichiarazione fraudolenta. Qui la contabilità non è fraudolenta, bensi è inattendibile per omissione di registrazione dei ricavi o di registrazione di costi fittizi (non accompagnata da fatture o documenti falsi di supporto). Anche in questo caso, l’elemento psicologico è quello di dolo specifico di evasione. ART – IL REATO DI OMESSA DICHIARAZIONE: reclusione da 1 a 3 anni e consiste nel non prestare la dichiarazione dei redditi, nonostante l’obbligo imposto dalla legge. Il fatto diventa reato solo quando la mancata presentazione della dichiarazione consenta di evadere un’imposta superiore ai 30mila €. Non si considera omessa la dichiarazione presentata dopo i termini previsti ma non oltre i 90 giorni dalla data di scadenza, la dichiarazione dove manca la sottoscrizione o presentata attraverso un modello non
conforme. Anche qui è richiesto il dolo specifico di evasione, il soggetto deve avere coscienza e volontà di omettere la dichiarazione.
ART – L’EMISSIONE DI FATTURE (O ALTRI DOCUMENTI) PER OPERAZIONI INESISTENTI:
la reclusione parte da 1 anno e 6 mesi fino ad un massimo di 6 anni. È una fattispecie che serve a colpire coloro i quali emettano fatture inesistenti. Il contribuente dichiara il falso attraverso la produzione di documenti e fatture false con lo scopo di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto. L’emissione di più fattore è da ricomprendere in un solo reato e non configura ipotesi plurime di reato in quanto il legislatore ha previsto una fictio iuris per considerare l’emissione di più fatture un singolo reato. L’elemento soggettivo è quello di avere una condotta cosciente e volontaria ai fini dell’evasione fiscale, quindi se la condotta non è servita allo scopo di evasione il reato non si configura. Inoltre vi è una deroga che fa in modo che non si configuri concorso di reato visto che un soggetto emette fatture false nell’interesse di un altro soggetto.
ART – OCCULTAMENTO O DISTRUZIONE DI DOCUMENTI CONTABILI: il reato è punito con la reclusione da 6 mesi a 5 anni. Salvo che il fatto non costituisca più grave reato, chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o l’Iva, o di consentire l’evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui e obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari. A differenza dei reati “in dichiarazione” (previsti dall’art. 2, 3, 4) qui il tentativo è configurabile e consiste nella sottrazione e/o distruzione delle scritture contabili obbligatorie o di documenti contabili. È un reato di evento: è punibile a titolo di delitto tentato nel caso in cui, nonostante l’occultamento o la distruzione, l’ufficio riesca ugualmente a ricostruire analiticamente il reddito o il volume d’affari sulla base di altri elementi. Trattandosi di un reato particolarmente “insidioso” (nel senso sopra definito), non e prevista alcuna soglia di punibilità.
ART. 10-BIS - OMESSO VERSAMENTO DI RITENUTE CERTIFICATE: reclusione da 6 mesi fino a 2 anni. Si tratta di un reato proprio che può essere commesso da chi riveste la qualifica di sostituto d’imposta. La soglia di punibilità è di 50mila euro, quindi sarà punito il sostituto di imposta che non ottemperi all’obbligo di presentare la dichiarazione annuale d’imposta ed ometta il versamento di almeno 50mila € di imposte. Il sostituto è quel soggetto che deve erogare, ad un altro soggetto, un reddito in ragione di un vincolo contrattuale. La fattispecie si realizza quando il sostituto non versa le ritenute e rilascia le relative certificazioni che risulteranno fittizie. È un reato istantaneo che si realizza nel momento in cui scade il termine per la presentazione dalla dichiarazione annuale prevista per il sostituto. È un reato che presuppone il dolo generico, cioè la coscienza e volontà di conoscere l’obbligo di
compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva.
Aggravante che fa aumentare la pena da 1 fino a 6 anni. Si tratta di un’aggravante che opera qualora l’importo evaso superi i 200 mila € di imposte, sanzioni ed interessi.
Reato proprio in quanto i soggetti sono coloro che sono qualificati come debitori di imposta. Il fatto tipico consiste nell’alienazione simulata dei propri beni oppure dal compimento di atti fraudolenti sui beni propri o altrui, in modo da rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva del credito tributario da parte del Fisco.
Nel 2010 è stata introdotta un’altra ipotesi di reato da ricomprendere in questa fattispecie che opera nei casi di transazione fiscale (art. 182 ter legge fallimentare) qualora si indichino “false indicazioni” nella documentazione necessaria per accedere all’istituto della transazione fiscale.
ATTENUANTI Fuori dai casi di non punibilità, le pene per i delitti di cui al presente decreto sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie indicate nell'articolo 12 se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all'accertamento previste dalle norme tributarie.
Per i delitti di cui al presente decreto l'applicazione della pena ai sensi dell'articolo 444 del codice di procedura penale (PATTEGGIAMETNO) puo' essere chiesta dalle parti solo quando ricorra la
ART. 13-14 – CAUSE DI NON PUNIBILITÀ
Con l’intervento del 2015 è stata introdotta l’attenuante per i reati di cui agli artt. 10- bis, 10-ter e 10-quater, comma 1, se il pagamento dell’indebito avviene prima dell’apertura del dibattimento di primo grado la punibilità e esclusa.
I reati di cui agli articoli 4 (dichiarazione infedele) e 5 (omessa dichiarazione) non sono punibili se i debiti tributari, comprese sanzioni e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, a seguito del ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo. Il ravvedimento o la presentazione devono essere intervenuti prima che l'autore del reato abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell'inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.
circostanza di cui al comma 1, nonche' il ravvedimento operoso, fatte salve le ipotesi di cui all'articolo 13, commi 1 e 2. Le pene stabilite per i delitti di cui al titolo II sono aumentate della meta' se il reato e' commesso dal concorrente nell'esercizio dell'attivita' di consulenza fiscale svolta da un professionista o da un intermediario finanziario o bancario attraverso l'elaborazione o la commercializzazione di modelli di evasione fiscale.
2 attenuanti: Il pagamento del debito tributario. Per tutti i reati previsti dal D 74/2000 le pene sono diminuite di 1/3 se vi è stato il pagamento del debito e delle conseguenti sanzioni prima dell’apertura del 1°grado di giudizio. La riparazione dell’offesa, in caso di prescrizione del debito tributario. Il contribuente che nonostante l’estinzione sul piano civilistico del debito tributario e sottoposto al giudice penale (per i crediti estinti) è riconosciuto il diritto potestativo di pagare la somma dovuta, prima del giudizio di primo grado. Si tratta di una somma quantificata direttamente dall’imputato a titolo di pentimento, proporzionata alla gravità dell’offesa (non può essere inferiore a quella del ragguaglio della pena minima prevista per il delitto contestato). Se il giudice accetta la proposta, il contribuente avrà 10 giorni di tempo per pagare.
il reato di indebita compensazione (art. 10-quater d. 74/2000), ove non viene modificata
la soglia di punibilità (che resta quella di 50 euro), ma viene diversificato il sistema
sanzionatorio a seconda che l’indebita compensazione riguardi crediti non spettanti (nel qual
caso la pena rimane quella attuale della reclusione da sei mesi a due anni) oppure crediti
inesistenti (nel qual caso la pena diviene quella della reclusione da un anno e sei mesi a sei
anni
Sanzioni Penali
Corso: Diritto Tributario
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